15.1. Производственные запасы

Предмет проверки:

1. ведение учета производственных запасов в соответствии с принятой учетной политикой;
2. правильность оценки производственных запасов;
3. правильный и полный учет производственных запасов, которые реально существуют;
4. регулярность инвентаризации запасов;
5. правильность оформления документов.

Аудиторские процедуры:

1. получение сведений в ходе устной беседы с персоналом клиента об организации учета производственных запасов:
   
   • применяемые методы учета;
   • используемые счета бухгалтерского учета;
   • применяемые учетные регистры;
   • организация складского учета;
   • документальное оформление поступления и расходования материальных запасов;
2. получение ведомостей (регистров) по учету запасов; проверка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу и финансовую отчетность;
3. проверка на основе выборки правильности оценки поступающих материальных ценностей. На синтетических счетах материалы отражают по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.
Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим организациям, таможенные пошлины, оплата процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком.
В качестве учетных цен могут использоваться плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и пр. Разница между стоимостью материалов по этим ценам и фактической себестоимостью отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
4. проверка на основе выборки правильности:
   
   • отражения списания материалов в производство;
   • определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство;
   • соответствия используемого метода оценки (по средней себестоимости, метод ФИФО, метод ЛИФО) методу, принятому в учетной политике;
5. проверка на основе выборки правильности отражения в учете реализации сырья, материалов и определения финансового результата от их реализации;
6. проверка отражения данными учета и отчетности фактических остатков производственных запасов на конец года (для чего следует ознакомиться с результатами инвентаризации материальных ценностей). Проверка правильности их отражения в бухгалтерском учете;
7. проверка правильности списания материалов в случае их порчи или недостачи; заключения договоров со складскими работниками о полной индивидуальной материальной ответственности;
8. оценка правильности отражения в учете неотфактурованных поставок и материальных ценностей в пути;
9. проверка порядка оформления претензий поставщикам или транспортным организациям; отражения в учете данных по этим операциям;
10. проверка соответствия порядка учета товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, и материалов, принятых в переработку, установленного Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета и прочими нормативными документами.

15.2. Затраты и себестоимость продукции

Предмет проверки:

1. правильность произведения затрат и отражения их в полном объеме в соответствии с учетной политикой;
2. правильность определения себестоимости.

Аудиторские процедуры:

1. Общие процедуры:

1. получение в ходе устной беседы с персоналом клиента сведений об организации учета затрат на предприятии:
   
   • применяемые методы учета;
   • используемые счета бухгалтерского учета и порядок отнесения на них тех или иных затрат;
   • порядок учета и списания на себестоимость продукции общехозяйственных расходов;
   • применяемые учетные регистры;
   • распределение обязанностей между сотрудниками бухгалтерии, «ведущими» затратные счета;
   • процедуры контроля в цикле расходов;
   • основные статьи расходов (т.е. имеющие наибольший удельный вес в общем объеме затрат);
2. получение учетных регистров, содержащих записи по каждой хозяйственной операции; проверка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу;
3. выборка расходов, понесенных в периоде, с включением в нее крупных сумм, выраженных в рублях и валюте, необычных операций и некоторой части мелких сумм. Выполнение действий, приведенных ниже, применительно к операциям, вошедшим в выборку;
4. сравнение указанных в учетном регистре сумм и месяца, к которому они относятся, с первичными документами — счетами, договорами, банковскими выписками, товарно-транспортными накладными и пр.
Проверка наличия у документов всех необходимых реквизитов: наименование документа, дата составления, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в натуральном и денежном выражении, наименование должностных лиц и их личные подписи;
5. сравнение сумм, указанных в счетах-фактурах, платежных требованиях-поручениях и пр., с суммами платежных документов. Сравнение длительности промежутка между датами платежа, оприходования товаров (услуг), получения счета-фактуры;
6. проверка отнесения затрат к тому периоду, в котором они реально понесены (т.е. к периоду, к которому относится связанная с ними деятельность), путем сравнения данных первичных документов с бухгалтерскими записями;
7. проверка отнесения затрат на соответствующие счета;
8. проверка санкционирования всех расходов путем ознакомления с внутренними документами организации за подписью генерального директора, финансового директора или прочих уполномоченных сотрудников, регламентирующими политику организации по утверждению расходов;
9. изучение результатов перечисленных процедур на предмет соответствия ведения учета клиентом установленным методикам. Определение с учетом полученных данных объема дополнительных детальных тестов.

2. Детальные тесты по составу затрат:

1. проверка при осуществлении организацией нескольких видов деятельности, выпуске продукции нескольких видов, наличия раздельного учета затрат, а также соответствия расходов конкретному виду деятельности (прямые расходы, относящиеся к производству продукции вида А, не должны участвовать в формировании себестоимости продукции вида Б);
2. проверка того, что на затратные счета не относятся и в себестоимость продукции не включаются:
   
   • расходы, которые в соответствии с законодательством Российской Федерации должны финансироваться за счет собственных источников организации;
   • расходы, относящиеся к капитальным вложениям;
   • расходы, которые должны участвовать в формировании финансового результата от реализации основных средств и прочего имущества организации. Надлежит следить за этим на всех этапах проверки;
3. проверка аккуратности записи (наличие случайных арифметических и прочих ошибок);
4. проверка необычных операций, проводок с нестандартной корреспонденцией счетов;
5. с 1995 г. прибыль организации, исчисленная по стандартам бухгалтерского учета, может существенно отличаться от прибыли, исчисленной для целей налогообложения. Поэтому она должна корректироваться с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.
   К ним относятся:
   
   • расходы на рекламу;
   • представительские расходы;
   • расходы на подготовку и переподготовку кадров на договор¬ной основе учебными учреждениями;
   • расходы на выплату процентов по кредитам банков;
   • компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей;
   • командировочные расходы.

При наличии в структуре затрат организации указанных расходов аудитор должен убедиться в том, что на затратных счетах ведется аналитический учет, позволяющий разделить данные расходы в пределах нормативов и сверх них;

6. проверка документального обоснования указанных расходов:
   
   • оценка правильности отнесения на затраты стоимости ремонтных работ: наличие необходимой первичной документации, соответствие отражения расходов на ремонт основных фондов в бухгалтерском учете принятой учетной политике;
   • проверка возможности квалифицировать произведенные затраты как ремонт;
7. оценка правильности учета расходов будущих периодов. Проверка их своевременного списания (типичная ошибка — единовременное списание на себестоимость продукции сумм расходов будущих периодов);
8. при наличии у организации арендованных объектов основных средств (или их частей) проверка:
   
   • соответствия порядка начисления арендной платы в бухгалтерском учете порядку, установленному договором;
   • порядка отражения в учете расходов, обусловленных их содержанием и ремонтом (проанализировать условия договоров с арендодателями);
9. проверка правильности включения сумм износа по основным средствам, нематериальным активам в себестоимость продукции (использовать данные, полученные в ходе проверки по соответствующим разделам). Погашение стоимости основных средств (и прочего имущества) непроизводственного назначения осуществляется за счет собственных источников организации;
10. проверка правильной оценки сырья, материалов, топлива, запасных частей, горюче-смазочных материалов и пр., списанных на счета затрат (использовать данные, полученные в ходе проверки по разделу «Учет материальных ценностей»);
11. проверка правильного включения в себестоимость начисленной заработной платы (проверить трудовые соглашения, приказы о должностных окладах, сдельных расценках и т.п.) и правильного ее учета на соответствующих счетах (использовать данные проверки расчетов с персоналом по оплате труда).

Проверка соответствия прочих выплат работникам предприятия, отнесенных на счета учета затрат;

12. оценка правильности отнесения на затраты страховых взносов в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, Фонд обязательного медицинского страхования, а также прочих налогов и сборов, исчисляемых в процентах от фонда оплаты труда и относимых на себестоимость продукции;
13. проверка правильности и обоснованности включения в себестоимость транспортных расходов;
14. проверка правильности учета коммерческих расходов, к которым относятся: расходы на тару и упаковку (если упаковка продукции осуществляется после ее сдачи на склад готовой продукции; если же упаковка осуществляется в цехах основного производства, то ее стоимость учитывается на счете 20 «Основное производство», т.е. включается в производственную себестои мость продукции), расходы по доставке, погрузке, разгрузке продукции, комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям, расходы на рекламу и др.;
15. проверка порядка списания на себестоимость продукции общехозяйственных расходов: соответствие методу, выбранному в учетной политике, последовательность его применения;
16. проверка порядка распределения затрат за период между готовой продукцией (выполненными работами, оказанными услугами) и незавершенным производством. Формулирование вывода о его обоснованности.

3. Незавершенное производство:

1. определение того, что именно отражается в составе незавершенного производства:
   
   • продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий производственного процесса;
   • неукомплектованные изделия;
   • изделия, не прошедшие испытания и технической приемки;
   • выполненные этапы по незавершенным работам (возможны у организаций, выполняющих работы долгосрочного характера: строительные, научные, проектные, геологические и др.).
   Проверка соответствия отражения в бухгалтерском учете стоимости незавершенного производства порядку, приведенному в приказе об учетной политике организации. Проверка соответствия выбранного в учетной политике метода Положению о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, отраслевым инструкциям и типовым методическим рекомендациям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг);
2. проверка соответствия фактических остатков незавершенного производства данным, приведенным в балансе:
   
   • сравнение остатков на счетах бухгалтерского учета (20, 21, 23, 29, 44) с результатами инвентаризации незавершенного производства на конец года;
   • проверка на основе выборки правильности оценки остатков незавершенного производства;
3. при аудите организаций торговли и общественного питания (или при наличии указанных видов деятельности среди прочих у организации) проверка порядка списания издержек обращения, приходящихся на реализованные за отчетный период товары. Сумма издержек обращения (транспортных расходов и расходов по оплате процентов за банковский кредит), приходящихся на остаток нереализованных товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца.
   Издержки обращения, приходящиеся на остаток нереализованных товаров и сырья в организациях общественного питания, отражаются в балансе по строке «Готовая продукция и товары для перепродажи».

15.3. Готовая продукция

Предмет проверки:

1. отражение в учете готовой продукции в соответствии с учетной политикой;
2. правильность оценки, учета в полном объеме и реальность существования готовой продукции.

Аудиторские процедуры:

1. определение порядка отражения в учете готовой продукции.

Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации предусматривает возможность нескольких вариантов оценки готовой продукции:

• по фактической производственной себестоимости;
• по нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• по прямым статьям расходов.

Организация учета должна соответствовать выбранному в учетной политике варианту. Так, вариант учета готовой продукции по нормативной себестоимости подразумевает использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»; вариант оценки готовой продукции по прямым статьям затрат возможен при списании общехозяйственных расходов, учтенных на счете 26, непосредственно в дебет счета 90 «Продажи»;

2. проверка того, что готовая продукция полностью укомплектована, прошла испытания и приемку и сдана на склад по накладной;
3. проверка списания себестоимости готовой продукции на счет реализации в том отчетном периоде, когда она действительно была реализована и когда был определен финансовый результат;
4. проверка тождества фактических остатков готовой продукции на конец года (по данным инвентаризации) суммам, указанным в балансе.

Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2004.